Pakiet mobilności a umowa zlecenia (zleceniobiorca) – interpretacja ZUS z 26-8-2022 r. – WPI/200000/43/941/2022

Umowa zlecenia a pakiet mobilności. Czy zleceniobiorcy – kierowcy wykonujący przejazdy międzynarodowe powinni w zakresie składek ZUS być rozliczani tak jak pracownicy?

UZASADNIENIE

Wnioskiem z 09 sierpnia 2022r. (…) (zwana dalej „Przedsiębiorcą”) wystąpił do Zakładu Ubezpieczeń Społecznych (zwanego dalej: „Zakładem”) o wydanie interpretacji indywidualnej w trybie art. 34 ustawy Prawo przedsiębiorców.

Opis stanu faktycznego:

Przedsiębiorca zatrudnia pracowników (umowa o pracę) na stanowisku „kierowców w przewozach międzynarodowych” wykonujących przewozy na terenie całej Unii Europejskiej. W przedsiębiorstwie przewozy międzynarodowe wykonywane są również przez osoby fizyczne na podstawie zawartych umów zlecenia. Po zmianach wprowadzonych do ustawy o czasie pracy kierowców, kierowcy Ci z dniem 2 lutego 2022 r. nie mają prawa do diet i ryczałtów tytułem podróży służbowych (nie są w podróży służbowej). Od 2 lutego 2022 r. weszły w życie przepisy ustawy z 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw, likwidujące podróż służbową oraz określające nowe zasady rozliczania wynagrodzeń w zakresie podatku dochodowego oraz składek na ubezpieczenia społeczne. Zgodnie z art. 21b ustawy o czasie pracy kierowców – do kierowcy w ramach międzynarodowych przewozów drogowych stosuje się w zakresie ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe przepisy wydane na podstawie art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych dotyczące pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców (zwane dalej rozporządzeniem składkowym). W zakresie składek na ubezpieczenia społeczne zastosowanie znajdzie wyłączenie wynikające z § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego. W przypadku pracowników zatrudnionych w Polsce, lecz oddelegowanych przez pracodawcę do pracy za granicą, których przychód jest wyższy niż prognozowane przeciętne wynagrodzenie miesięczne w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy (niezależnie od tego, za jaki okres przysługuje) tj.: w 2022 r. wyższy niż: 5 922 zł, podstawy wymiaru składek ZUS nie stanowi część wynagrodzenia w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu (§ 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego). Przy czym ustalona w taki sposób podstawa wymiaru składek społecznych pracowników delegowanych do pracy za granicę nie może być jednak niższa od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Jeżeli przychód pracownika za dany miesiąc nie przekracza tego poziomu, wówczas pracodawca nie może zastosować zwolnienia wynikającego z tego przepisu.

Wątpliwość przedsiębiorcy dotyczy możliwości zastosowania powyższego zwolnienia do wypłacanych należności osobom fizycznym wykonującym przewozy na podstawie zawartych umów zlecenia?

Stanowisko w sprawie:

W przypadku pracowników delegowanych do pracy za granicę, których przychód jest wyższy niż prognozowane przeciętne wynagrodzenie miesięczne w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy, z podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne wyłączona jest część wynagrodzenia w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu. Regulację tę, zgodnie z § 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia składkowego, należy stosować odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek zleceniobiorców delegowanych do pracy za granicę, których przychód w danym miesiącu jest wyższy niż prognozowane przeciętne wynagrodzenie miesięczne. W sytuacji, gdy przychód zleceniobiorcy nie przekracza w danym miesiącu przeciętnego wynagrodzenia, przepis § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego nie ma zastosowania. Wówczas podstawę wymiaru składek należy ustalić na zasadach ogólnych obowiązujących osoby wykonujące umowę zlecenia (czyli od kwoty uzyskanego przychodu). Ustalając, czy § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia składkowego będzie mieć zastosowanie w konkretnym przypadku, zleceniodawca powinien brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez zleceniobiorcę w danym miesiącu. Bez znaczenia jest, czy praca za granicą była wykonywana przez cały miesiąc, czy tylko przez jego część. Łączną kwotę wynagrodzenia wypłaconego w danym miesiącu należy wtedy pomniejszyć o kwotę diet za cały okres, za który wynagrodzenie jest wypłacane.

Co wynika jednak z przepisów ustawy o „Czasie pracy kierowców” Rozdział 1: zawiera „Przepisy ogólne”

Rozdział 2: dotyczy regulacji „Czasu pracy kierowców zatrudnionych na podstawie stosunku pracy” od art. 5 do art. 23 ustawy

Rozdział 3a: dotyczy regulacji „Czas pracy kierowców nie pozostających stosunku pracy” od art. 26a do art. 26e ustawy przepisy art. 13 ust. 1, art. 21 i art. 27 ust. 4 stosuje się odpowiednio.

Nowe regulacje prawne (obniżenie podstawy wymiaru składek) wprowadzono do ustawy o czasie pracy kierowców w art. 21b. Dla przedsiębiorcy jest zrozumiałe, że przepisy rozporządzenia z 18 grudnia 1998 r. stosuje się również dla zleceniobiorców (par. 5 ust. 2 pkt 2 rozporządzenia składkowego) wątpliwość jednak dotyczy tego, czy faktycznie „zleceniobiorcom – kierowcom” ulga w ZUS przysługuje ? Artykuł 21b ustawy o czasie pracy kierowców wprowadzony został do przepisów rozdziału 2 tej ustawy, który dotyczy „PRACOWNIKÓW” a nie zleceniobiorców. Zdaniem przedsiębiorcy, skoro przepisy ustawy o czasie pracy kierowców są przepisami rangi wyższej od rozporządzenia (hierarchia źródeł prawa) i z ustawy o czasie pracy kierowców wynika wprost, że zwolnienie części wynagrodzenia z oskładkowania dotyczy tylko i wyłącznie „pracowników-kierowców” – odnosząc zasady rozliczania wynagrodzeń do przepisów rozporządzenia składkowego – to zwolnienie części wynagrodzenia z oskładkowania nie będzie dotyczyć „zleceniobiorców- kierowców”.

Potwierdzenie powyższego stanowiska przedsiębiorcy można odnieść m.in. do indywidualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 marca 2022 r. nr 0115-KDIT3.4011.178.2022.1.AD. w której KIS wskazał:

cyt.: „(…) wyrażając własne stanowisko w tej sprawie, stwierdził, że definicje wprowadzone w odrębnych ustawach nie mają tu znaczenia. Odnoszą się tylko do sytuacji „pracowników zatrudnionych na stanowisku kierowcy”. W rezultacie, tak jak dotychczas diety przedsiębiorcy są kosztami uzyskania przychodów. (…) powołany art. 21b ustawy o czasie pracy kierowców nie dotyczy przedsiębiorców prowadzących osobiście działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych, lecz PRACOWNIKÓW zatrudnionych na stanowisku kierowcy.

Analiza stanu faktycznego w świetle stanu prawnego:

Zagadnienia dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne regulowane są za pośrednictwem przepisów ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1949 ze zm.). Stosownie do treści art. 18 ust. 1 i ust. 2 w związku z art. 4 pkt 9 ww. ustawy oraz § 1 wskazanego rozporządzenia, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe pracowników stanowi przychód w rozumieniu przepisów ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) z tytułu zatrudnienia w ramach stosunku pracy, z wyłączeniem wynagrodzenia za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz zasiłków z ubezpieczeń społecznych.

Art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych powołanej powyżej stanowi:

– osoby wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, podlegają obowiązkowo ubezpieczeniom emerytalnemu i rentowym. Zgodnie z art. 18 ust. 1, 3 i 7  ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe ubezpieczonych, o których mowa w art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy (tj. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia oraz osób z nimi współpracujących) stanowi uzyskany z tytułu wykonywanej umowy przychód, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), jeżeli w umowie agencyjnej lub umowie zlecenia albo w innej umowie świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia, określono odpłatność za jej wykonywanie kwotowo, w kwotowej stawce godzinowej lub akordowej albo prowizyjnie. Ponadto w myśl art. 20 ust. 1 tej ustawy podstawę wymiaru składek na ubezpieczenie chorobowe oraz ubezpieczenie wypadkowe stanowi podstawa wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i ubezpieczenia rentowe. Szczegółowe uregulowania dotyczące ustalania podstawy wymiaru składek zostały zawarte w treści rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Powyższe rozporządzenie w § 2 zawiera zamknięty katalog przychodów niestanowiących podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne rentowe.

W myśl § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 października 2016 r. podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe nie stanowi część wynagrodzenia pracowników, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych, zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców, z wyłączeniem osób wymienionych w art. 18 ust. 12 ustawy – w wysokości równowartości diety przysługującej z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, z tym zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód tych osób stanowiący podstawę wymiaru składek nie może być niższy od kwoty przeciętnego wynagrodzenia, o którym mowa w art. 19 ust. 1 ustawy. Powyższy przepis na mocy § 5 ust. 2 rozporządzenia ma odpowiednie zastosowanie do zleceniobiorców. Zgodnie z § 5 ust. 2 ww. rozporządzenia, o treści obowiązującej od 1 sierpnia 2010 r., przepisy § 2-4 stosuje się odpowiednio przy ustalaniu podstawy wymiaru składek m.in. osób wykonujących pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z Kodeksem cywilnym stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

Od 2 lutego 2022 r. weszły w życie przepisy ustawy z dnia 26 stycznia 2022 r. o zmianie ustawy o transporcie drogowym, ustawy o czasie pracy kierowców oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 209) zmieniające m.in. zakres dotyczący zasad ustalania podstawy wymiaru składek dla kierowców wykonujących zadania służbowe w zakresie przewozów międzynarodowych w związku z wdrożeniem dyrektyw w przepisach unijnych – Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2020/1057 z dnia 15 lipca 2020 r. ustanawiającej przepisy szczególne w odniesieniu do dyrektywy 96/71WE i dyrektywy 2014/67UE dotyczące delegowania kierowców w sektorze transportu drogowego oraz zmieniającą dyrektywę 2006/22WE w odniesieniu do wymogów w zakresie egzekwowania przepisów oraz rozporządzenie (UE) nr 1024/2021 (Dz. Urz. UE L 249 z 31.07.2020, srt.49).

Zgodnie z art. 21b ustawy z dnia 16 kwietnia 2004 r. o czasie pracy kierowców (Dz. U. z 2019 r., poz. 1412 ze zm.) obowiązującym od 2 lutego 2022 r., kierowca wykonujący zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie będzie w podróży służbowej w rozumieniu art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks Pracy (Dz. U. z 2020 r. poz. 1320 ze zm.). Stosownie do art. 21b ust. 2 cytowanej ustawy w zakresie ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie emerytalne i rentowe stosuje się przepisy wydane na podstawie art. 21 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych dotyczące pracowników zatrudnionych za granicą u polskich pracodawców.

Zatem, od tej daty do kierowców wykonujących zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych nie będzie miał zastosowania § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe. Od 2 lutego 2022 r. wobec kierowców wykonujących zadania służbowe w ramach międzynarodowych przewozów drogowych, należy zastosować § 2 ust. 1 pkt 16 ww. rozporządzenia. Przepis ten ma zastosowanie wyłącznie jeśli przychód pracownika za dany miesiąc jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie. Ustalając czy § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia będzie mieć zastosowanie do ustalania podstawy wymiaru składek należy brać pod uwagę łączny przychód uzyskany przez pracownika w danym miesiącu, a więc zarówno za pracę wykonywaną na terenie Polski jak i za granicą.

Analogiczne zasady stosowane wobec pracowników należy przyjąć do kierowców w transporcie międzynarodowym zatrudnionych jako zleceniobiorcy (wykonujących pracę na podstawie umowy zlecenia/umowy o świadczenie usług). Do zleceniobiorców stosuje się odpowiednio przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe i do nich ma zastosowanie również § 2 ust. 1 pkt 16 powołanego rozporządzenia. W związku z tym, z podstawy wymiaru składek kierowców zleceniobiorców, których przychód jest wyższy niż przeciętne wynagrodzenie, wyłączona powinna być część wynagrodzenia w wysokości diet przysługujących z tytułu wykonywania pracy za granicą, do wysokości nie wyższej niż stawki diet określonych w rozporządzeniu w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej, a tak ustalony przychód powinien być porównany do kwoty przeciętnego wynagrodzenia za pracę w gospodarce narodowej.

W związku z powyższym, Zakład nie podziela stanowiska Przedsiębiorcy, iż powołane wyłączenie nie może mieć zastosowania do kierowców-zleceniobiorców wskazując na ustawę o czasie pracy kierowców oraz indywidualną interpretacje Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 marca 2022 r., które nie maja znaczenia ww. sytuacji. Należy wskazać, iż rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z 18 grudnia 1998 r. w sprawie szczegółowych zasad ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1949 ze zm.) jest aktem niższego rzędu w stosunku do ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1009 ze zm.), które ją doprecyzowuje w zakresie ustalenia podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne i na podstawie delegacji ustawowej zawartej w tej ustawie zostało wydane. Powołana w stanowisku przez przedsiębiorcę ustawa o czasie pracy kierowców oraz indywidualna interpretacja podatkowa jak wskazano uprzednio nie ma znaczenia, jeśli chodzi o ustalenie podstawy wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne kierowców.

Mając na uwadze powyższe stanowisko Przedsiębiorcy wyrażone w wniosku złożonym 09 sierpnia 2022r. w sprawie ustalenia podstawy wymiaru składek dla kierowców- zleceniobiorców zatrudnionych w transporcie międzynarodowym uznać należy za nieprawidłowe.

źródło: https://bip.zus.pl

Wytłuszczenia dokonane przez redakcję